摘要：不久前，財政部、國家稅務總局聯合印發了《中華人民共和國土地增值稅法（征求意見稿）》（以下簡稱征求意見稿），將《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》（以下簡稱《條例》）上升為法律并向社會公開征求意見。目前，征求意見稿已經停止向社會公開征求意見。

        《關于〈中華人民共和國土地增值稅法（征求意見稿）〉的說明》指出，土地增值稅立法是貫徹落實稅收法定原則的重要步驟，也是健全地方稅體系改革的重要內容，有利于完善土地增值稅制度，增強權威性和執法剛性，發揮土地增值稅籌集財政收入、調節土地增值收益分配、促進房地產市場健康穩定發展的作用，有利于健全我國的房地產稅收體系、推進國家治理體系和治理能力現代化。

       此次征求意見稿的出臺有哪些深層次意義？相關媒體對此采訪了業內有關專家。

       暫行條例上升法律 稅法體系不斷健全

       土地增值稅不是一個新增的稅種。《關于〈中華人民共和國土地增值稅法（征求意見稿）〉的說明》指出，1993年12月13日，國務院發布了《條例》，自1994年1月1日起對轉讓國有土地使用權、地上建筑物及附著物的單位和個人征收土地增值稅。根據《條例》授權，財政部于1995年1月印發了《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》。《條例》施行20多年以來，稅制比較健全，運行平穩，上升為法律的條件和時機已經成熟。

       中國政法大學教授施正文告訴，一開始我國征收土地增值稅的主要原因是當時海南出現了房地產炒賣現象，為了打擊炒房和炒地皮的現象，國家出臺了《條例》。

       土地增值稅又被稱為反房地產暴利稅。1998年，我國進行了房地產市場化改革，房地產成為國民經濟的支柱產業。國家再次出臺規定，從1999年8月1日開始，對居民個人擁有的普通住宅，在轉讓時暫免征收土地增值稅；贈送、繼承、房屋互換等情況，同樣免征土地增值稅。之后，所有個人擁有的住宅性質房屋，買賣時也免征土地增值稅。

       北京大學法學院教授劉劍文認為，此次發布的征求意見稿整體來看沒有根本性的變化，基本上是把暫行條例上升為法律，計稅方式，稅率等基本保持不變，屬于稅制的平移。

       “目前土地增值稅仍實行四級超率累進稅率，即增值額未超過扣除項目金額50%的部分，稅率為30%；增值額超過扣除項目金額50%、未超過扣除項目金額100%的部分，稅率為40%；增值額超過扣除項目金額100%、未超過扣除項目金額200%的部分，稅率為50%；增值額超過扣除項目金額200%的部分，稅率為60%。”劉劍文說。

       在稅收優惠政策方面，《條例》規定，銷售普通住房增值率未超過20%免征土地增值稅。而征求意見稿中明確了“納稅人建造保障性住房出售，增值額未超過扣除項目金額20%的；因國家建設需要依法征收、收回的房地產”這兩種情況下，可以免征土地增值稅。

       “征求意見稿對于健全我國稅法體系，優化稅制要素，規范征收管理環節，更好發揮土地增值稅在調節房地產市場方面的作用，都有重要意義。”施正文說。

       增加房企資金壓力 推動行業良性發展

       《關于〈中華人民共和國土地增值稅法（征求意見稿）〉的說明》指出，《條例》規定，轉讓國有土地使用權及地上建筑物、構筑物并取得收入的單位和個人應繳納土地增值稅。在此基礎上，征求意見稿將出讓、轉讓集體土地使用權、地上的建筑物及其附著物（以下簡稱集體房地產）納入征稅范圍。同時，擬將目前對集體房地產征收的土地增值收益調節金取消。

       “這主要是為了貫徹落實黨的十八屆三中全會有關要求，與土地改革相銜接。早在2014年，中共中央辦公廳、國務院辦公廳就明確要求建立集體經營性建設用地入市制度，并要求建立兼顧國家、集體、個人的土地增值收益分配機制，合理提高個人收益。2015年以來，全國33個試點地區開展了農村土地征收、集建地入市、宅基地制度改革三項改革試點，允許集建地入市和轉讓，實行與國有建設用地同等入市、同權同價。”劉劍文說。

       施正文認為，除了擴大了征收范圍外，此次出臺的征求意見稿與《條例》相比，還擴大了各地政府的權限，調整了稅收優惠政策，明確了納稅義務發生時間和申報納稅期限，清算環節由應清算與可清算合并為應清算，改變了征收管理模式。

       “土地增值稅比較復雜，各地差異較大，很難制定一個全國統一的標準，此次發布的征求意見稿增加了‘授權國務院可規定減征或免征土地增值稅的其他情形；將建造增值率低于20%的普通住宅免稅的規定，調整為授權省級政府結合本地實際決定減征或是免征；增加授權省級人民政府對房地產市場較不發達、地價水平較低地區集體房地產減征或免征土地增值稅’的規定，賦予了地方政府一定權限，可以根據當地財政收入、房地產市場需求制定相關政策，做到因地制宜，因地施策。”施正文說。

       征求意見稿對于房地產行業的長期影響也引起了社會關注。目前，房地產企業仍是繳納土地增值稅的主力。財政部數據顯示，2018年土地增值稅收入達到5642億元，同比增長14.9%。根據企業年報，房地產企業恒大、碧桂園和萬科，2018年應交土地增值稅分別約為521億元、139億元和196億元。

       在劉劍文看來，征求意見稿對于房地產行業而言影響不大，可能會給房地產企業造成一定的資金壓力，但能有效推動房地產行業優勝劣汰，資金雄厚的房企會更加具有競爭力。

       施正文也認為，征求意見稿對申報納稅及清算環節的有關規定更具強制性，相比《條例》更加嚴格、規范，這將在一定程度上增加部分房企的資金壓力，抑制房企過度粗放發展、游走在灰色地帶等問題。雖然短期內會降低房企的資金利用率，但長遠來看將更有利于房企把握開發經營節奏、防控資金風險。

       “另外，征收管理模式變為后續管理。這種變化增加了房地產開發企業的稅收風險，若稅務機關在事后監管、稽查中認為需要補繳土地增值稅的，企業將面臨稅收滯納金、罰款的稅務風險。這樣一來，納稅人需要在前期環節更注重對相關政策與操作口徑的把握，包括資料準備、內部風險控制等。”施正文說，土地增值稅如果不能合理實施，可能會變成逆向調節，導致房地產市場供不應求，從而推高房價，使其不能有效發揮市場調節的作用。

       個人住房不予征收 貫徹落實稅收法定

       對于普通的購房者而言，最關心的問題就是個人住房轉讓是否需要征收土地增值稅。對此，劉劍文認為，全面征收土地增值稅的可能性不大，根據《條例》規定，個人住房并未納入征收范圍。

       施正文認為，盡管征求意見稿并沒有明確提到這一點，但這并不意味著要取消相關政策。2006年，財政部發布了文件，明確對個人住房轉讓免征土地增值稅。這一政策減輕了居民的稅收負擔，穩定了房地產市場，有必要繼續存在，但不排除未來會有征收可能。

       另據施正文介紹，土地增值稅是對房產土地在轉讓、轉移環節的增值額征收的一種稅，其納稅人是轉讓房地產并取得增值收益的單位和個人。土地增值稅在轉讓、轉移環節征收，以轉讓房地產取得的收入，減除法定扣除項目金額后的增值額為計稅依據，實行四級超率累進稅率。而房產稅則是房產持有環節的稅種，以房產的計稅余值或租金收入為依據征收的一種財產稅，其納稅人是房產所有者或使用者。

       “目前國際上開征土地增值稅的國家并不多，而且土地增值稅是為了防止房地產市場投機暴利而產生的，如果未來房地產稅進一步健全，土地增值稅就有可能慢慢淡出市場。”施正文說。

       劉劍文認為，征求意見稿的發布加快了立法步伐，將土地增值稅從條例上升為法律是貫徹落實稅收法定原則的重要體現。同時，土地增值稅作為地方財政的主要收入來源，是地方稅的一大稅種，這也是進一步推動地方稅體系改革的重要內容。

       “將土地增值稅暫行條例上升為法律，對于完善土地增值稅制度、增強執法剛性、調節土地收益、增加地方財政收入、維護市場健康穩定持續發展都具有重大意義。但無論是條例還是征求意見稿，能夠落到實處才最關鍵。”劉劍文說。